評(píng)論員文章

筆者前些天的一篇文章——《形式上的審計(jì)發(fā)現(xiàn)是問題嗎？》引起了一些同行的質(zhì)疑，事后筆者也認(rèn)真回顧了一下這篇文章，確實(shí)感到如果不了解背景，看到標(biāo)題會(huì)產(chǎn)生些許誤解。因此，今天再來談?wù)勥@個(gè)話題，如有不妥之處仍請(qǐng)各位同行批評(píng)指正。

一、關(guān)于遵循性審計(jì)

(相關(guān)資料圖)

經(jīng)過再次查找確認(rèn)，遵循性審計(jì)的叫法現(xiàn)在已在內(nèi)部審計(jì)中消失了。早在2004年，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)曾專門制定了《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第12號(hào)──遵循性審計(jì)》準(zhǔn)則，其中指出，遵循性審計(jì)，是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員審查組織在經(jīng)營(yíng)過程中遵守相關(guān)法規(guī)、政策、計(jì)劃、預(yù)算、程序、合同等遵循性標(biāo)準(zhǔn)的情況并作出相應(yīng)評(píng)價(jià)的審計(jì)活動(dòng)。雖然這個(gè)叫法已經(jīng)不再使用了，但在實(shí)際內(nèi)部控制審計(jì)過程中，我們大多數(shù)情況下開展的仍然可以稱為是實(shí)質(zhì)上的遵循性審計(jì)。遵循性審計(jì)也可以理解為合規(guī)審計(jì)，而說到合規(guī)審計(jì)，又不得不提及合規(guī)管理。在合規(guī)管理中，既包括形式上的合規(guī)，也包括實(shí)質(zhì)上的合規(guī)。對(duì)于一個(gè)企業(yè)而言，形式上的合規(guī)必不可少，這也是企業(yè)規(guī)避法律風(fēng)險(xiǎn)的基本要求。也就是說，如果沒有形式上的合規(guī)，實(shí)質(zhì)上再合規(guī)，企業(yè)在法律訴訟中也將存在敗訴的風(fēng)險(xiǎn)。因此，遵循性審計(jì)依然十分必要，這也是為什么說“內(nèi)部審計(jì)應(yīng)將監(jiān)督的基本職能發(fā)揮到極致的”重要原因。

二、關(guān)于形式與實(shí)質(zhì)

根據(jù)百度百科對(duì)形式與實(shí)質(zhì)的解釋，形式意思是事物的外形，也有指辦事的方法。形式猶言表象；實(shí)質(zhì)指某一對(duì)象或事物本身所必然固有的性質(zhì)，或事物的內(nèi)在含義。會(huì)計(jì)中有一個(gè)體現(xiàn)"真實(shí)與公允"的“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，要求會(huì)計(jì)應(yīng)注重經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，而不拘泥于法律條文。由于企業(yè)發(fā)生的交易或事項(xiàng)在多數(shù)情況下，其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)和法律形式是一致的。但在有些情況下，會(huì)出現(xiàn)不一致，因此，這個(gè)原則的意義在于：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不應(yīng)僅以交易或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)。

那么，這個(gè)原則是否適用于遵循性審計(jì)項(xiàng)目呢？也就是說，審計(jì)人員在執(zhí)行遵循性審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，是否應(yīng)秉持實(shí)質(zhì)重于形式的原則呢？筆者的答案是：審計(jì)人員在遵循性審計(jì)過程中尋找審計(jì)發(fā)現(xiàn)時(shí)，要“拘泥于法律條文”，而在定義審計(jì)問題時(shí)，要注意經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。

三、關(guān)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)與審計(jì)問題

如上所述，遵循性審計(jì)過程中尋找審計(jì)線索的前提是“重形式”，因?yàn)橹挥袑?duì)照法律法規(guī)以及公司制度的“條條框框”，才可以找出實(shí)際執(zhí)行中與這些“條條框框”不相符的地方。而這些不相符的地方，就是“形式上的不合規(guī)”，被審計(jì)對(duì)象沒有理由去進(jìn)行反駁。并且，這些由審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)的不相符之處，是切切實(shí)實(shí)的審計(jì)發(fā)現(xiàn)，是沒有形式與否的區(qū)分的。

但筆者在上篇文章中犯了一個(gè)致命的錯(cuò)誤，那就是混淆了“發(fā)現(xiàn)”與“問題”的概念，在這里做一澄清：筆者想說的“審計(jì)發(fā)現(xiàn)”其實(shí)指的僅僅是“線索”。文章標(biāo)題中的“形式上”也應(yīng)該加上引號(hào)，意指被被審計(jì)對(duì)象說的“形式上”。有同行在上篇文章的評(píng)論里也指出了“現(xiàn)象”與“問題”的區(qū)別，這里作為答復(fù)。

那么審計(jì)發(fā)現(xiàn)與審計(jì)問題之間的關(guān)系到底如何？筆者認(rèn)為，審計(jì)發(fā)現(xiàn)是審計(jì)問題的基礎(chǔ)。仍以筆者上篇文章的案例為例，內(nèi)審人員在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)了研究員未按公司制度要求及時(shí)更新維護(hù)投資標(biāo)的的研究報(bào)告，這是審計(jì)發(fā)現(xiàn)，這里再次明確被審計(jì)單位沒有理由駁斥該審計(jì)發(fā)現(xiàn)。再進(jìn)一步，內(nèi)部審計(jì)人員的另一項(xiàng)工作是對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)進(jìn)行總結(jié)提煉，形成審計(jì)問題。很多同行總習(xí)慣將審計(jì)發(fā)現(xiàn)和審計(jì)問題混在一起說成是“審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題”，其實(shí)，這種思路對(duì)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)的定性和最后審計(jì)報(bào)告的撰寫都不算有利。如果將二者分開考慮，會(huì)使我們的審計(jì)問題更準(zhǔn)確清晰。

接著上面的例子，審計(jì)人員在上述發(fā)現(xiàn)的基礎(chǔ)上進(jìn)一步尋找其背后的原因，是因?yàn)橥顿Y標(biāo)的維護(hù)的工作量太大導(dǎo)致研究人員疏忽所致。此時(shí)，便可以確定將問題描述為：研究人員未及時(shí)上傳個(gè)別投資標(biāo)的的研究報(bào)告，而不是研究人員未及時(shí)更新維護(hù)個(gè)別投資標(biāo)的的研究報(bào)告。這個(gè)細(xì)微的差別，體現(xiàn)的就是咱內(nèi)審人員對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)和審計(jì)問題理解的差別。因?yàn)槿缜拔乃觯?strong style="margin: 0px; padding: 0px; outline: 0px; max-width: 100%; box-sizing: border-box !important; overflow-wrap: break-word !important;">在定義審計(jì)問題時(shí)，要注意經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。這個(gè)案例里，研究部門已經(jīng)在日常定期風(fēng)險(xiǎn)會(huì)上對(duì)相應(yīng)投資標(biāo)的進(jìn)行了實(shí)質(zhì)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和管控，因此審計(jì)人員不能說對(duì)方?jīng)]有更新維護(hù)研究報(bào)告，問題僅僅是沒有將最新的研究報(bào)告按照制度要求上傳到系統(tǒng)，沒有做到形式上的合規(guī)。這一點(diǎn)也是這個(gè)案例中的一個(gè)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，審計(jì)人員剛開始將問題定義為后者，結(jié)果被審計(jì)對(duì)象與審計(jì)人員爭(zhēng)執(zhí)不下，問題一度難以溝通推進(jìn)。最終審計(jì)人員明白了其中的細(xì)微差異對(duì)被審計(jì)對(duì)象的影響，并修改了問題表述，該問題得到了采納并順利獲得整改。

希望通過以上闡述，能夠?qū)P者上篇文章的一些問題做一個(gè)重新解答。真理越辯越明，如果沒有各位同行的批評(píng)指正，也就沒有這些更進(jìn)一步的思考。

素材來源：審計(jì)實(shí)踐；曾是審計(jì)人